José Enrique Fernández de Moya Romero
Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Jaén y exSecretario de Estado de Hacienda
- UNA APROXIMACIÓN AL IMPUESTO DE INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA.
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturleza Urbana – en adelante IIVTNU, también conocido como plusvalía – es un impuesto directo, de carácter potestativo, en cuanto a su imposición tributaria por parte de las Entidades Locales – en adelante EELL – que somete a tributación el incremento de valor de los terrenos de una transmisión – compraventa, herencia o donación – siendo un tributo local que afecta directa y principalmente a la transmisión de viviendas.
Se encuentra regulado tanto en el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales – en adelante, LRHHLL – regulada por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 marzo – como en las correspondiente Ordenanzas fiscales – en adelante, OOFF – de los respectivos ayuntamientos, mediante el ejercicio de su poder derivado fijando el tipo de gravamen máximo en aplicación de la citada LRHHLL. Se trata de una fuente muy importante de ingresos tributarios de naturaleza pública, que por ejemplo, en el año 2017 –año en el que se produce la STC de 11 de mayo – generó a las arcas municipales españolas a través de sus ayuntamientos un montante de recaudación superior a los 2.000 millones de euros.
El artículo 104 de la LRHHLL lo define así: “El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto como consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”
Es la propia LRHHLL la que establece la naturaleza y estructura del impuesto municipal – lo hace en sus artículos 104 a 110 – fijando también los valores máximos del porcentaje de incremento anual a aplicar para la determinación de la cuota tributaria y el tipo de gravamen correspondiente. A este respecto, cada ayuntamiento tiene competencia para establecer – en el marco de su respectiva Ordenanza fiscal, regulada en los artículos 15 a 19 de la LRHHLL – dentro de los valores máximos fijados en la propia ley, el tipo de gravamen, el coeficiente multiplicador, las bonificaciones y reducciones.
Así, pues, las características del impuesto las podríamos concretar en las cinco siguientes:
1.- Es un impuesto de titularidad municipal, para cuya liquidación opera como base imponible – en adelante BI – el valor catastral de los bienes inmuebles, conviene precisar que esta valoración se realiza por la Dirección General del Catastro, órgano adscrito a la Secretaría de Estado de Hacienda a su vez dependiente del Ministerio de Hacienda y Función Pública.
2.-Es un impuesto directo, en la medida en que grava una expresión y en consecuencia, una manifestación directa de la capacida económica a la que alude el artículo 31.1 de la Constitución Española – en adelante CE – en el marco de los principios de justicia material del tributo.
3.- Es un impuesto real, ya que no se tienen en cuenta las circunstancias personales que concurran en el sujeto pasivo – en adelante SP – para el cálculo de la cuota tributaria.
4.- Es un impuesto potestativo, puede ser establecido o no por el correspondiente ayuntamiento, en el marco de sus respectivas OOFF.
5.- Es un impuesto de devengo instántaneo, en la medida en que se produce y agota en un momento preciso y determinado, dando lugar al nacimiento de la obligación tributaria, así lo establece el artículo 109.1 de la LRHHLL que indica lo siguiente: “ 1.- El impuesto se devenga: a) cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión. b) cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.”
El factor determinante de este tributo local lo podemos reflejar en el cálculo de la cuota tributaria, que viene determinada de acuerdo con la LRHHLL, por el valor catastral – en adelante, VC – del terreno transmitido que se multiplica por un coeficiente que incrementa dicho valor en virtud de los años de titularidad – antigüedad, en un período máximo de 20 años, tal y como, establece el art. 107.1 de la LRHHLL – y el tipo efectivo de gravamen que resulte aplicable según lo establecido en el marco de la OF aprobada por el Pleno municipal correspondiente.
En suma, la cuota tributaria – CT – es igual al valor catastral – VC – multiplicado por el coeficiente de incremento de valor catastral al que se aplica el correpondiente tipo de gravamen, si bien, este último no podrá exceder del 30% según el artículo 108 de la LRHHLL.
Tanto el coeficiente de incremento de valor como el tipo efectivo de gravamen lo fijan las distintas EELL, partiendo de los límites establecidos en la LRHHLL, hasta un máximo del 3,7% y un mínimo del 3% anual en el caso del coeficiente corrector – artículo 107.4 de la LRHHLL – y el ya citado tipo máximo del 30% cuyo límite queda sometido en aras a la autonomía municipal a través de acuerdo plenario, a la voluntad de dicho órgano colegiado.
El motivo que llevó a proponer la modificación normativa del IIVTNU fue la Sentencia del Tribunal Constitucional – en adelante TC – STC número 59/2017, de fecha de 11 de mayo de 2017, que declaró de manera parcial la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2.a y 110.4 de la LRHHLL, únicamente en la medida en que somentan a tributación situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana.
En igual sentido, traemos aquí también la sentencia del Tribunal Supremo – en adelante, TS – de 9 de diciembre de 2020, que en aplicación de lo establecido por el TC, procedió a la anulación de una liquidación relativa al impuesto de plusvalía, al considerar confiscatoria la cuota tributaria ya que el pago de la misma, en palabras del TS, absorbía la riqueza generada en la transmisión. Así lo justificaba el TS:
“Es inconstitucional por vulnerarr el principio de capacidad económica y la prohibición de confiscatoriedad, uno y otro consagrados en el artículo 31 de la CE, en aquellos supuestos en los que la cuota a pagar es superior al incremento patrimonial obtenido por el SP.”
Prosigue su razonamiento con la siguiente argumentación respecto de la nulidad de la liquidación habida cuenta de su carácter confiscatorio:
“Resulta contraria a Derecho, por implicar un claro alcance confiscatorio, una liquidación del IIVTNU que, aplicando los artículos contenidos en la correspondiente LRHHLL, establezca una cuota impositiva que coincida con el incremento de valor puesto de manifiesto como consecuencia de la transmisión del terreno, es decir, que absorba la totalidad de la riqueza gravable”.
2.- PLANTEAMIENTO DE LAS RECIENTES SENTENCIAS DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL SOBRE EL IMPUESTO DE PLUSVALÍA: STC DE 11 DE MAYO DE 2017 Y STC DE 31 DE OCTUBRE DE 2019.
Con fecha de 15 de junio de 2017 se publicó en el Boletín Oficial del Estado – en adelante BOE – la STC 59/2017, de 11 de mayo de 2017, por el Pleno del TC, por la que se resolvió la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 1 de Jerez de la Frontera, en relación a diversos preceptos reguladores del IIVTNU.
Desde la fecha de publicación de la STC hay que aplicar el criterio del TC contenido en dicha Sentencia en cuanto que declara que los artículos 107.1, 107.2 y 110.4 de la LRHHLL, son inconstitucionales.
En base lo establecido por el TC, debemos distinguir y diferenciar dos supuestos: a) cuando no exista plusvalía en la transmisión y b) existencia de plusvalía en la transmisión.
Comencemos viendo el primer supuesto – no hay plusvalía en la transmisión – estaríamos ante un nuevo supuesto de no sujeción y no se exigirá el pago del tributo, a pesar, de haber realizado el hecho imponible – en adelante HI – pero que la propuesta de reforma legislativa que analizamos a continuación, lo declaraba como no sujeto. Desde el punto de vista práctico, el SP deberá acreditar que el valor de enajenación no supera el valor de adquisición y ciertamente esta acreditación documental , a efectos de prueba, deberá realizarla a través de los títulos de que dispone, es muy importante en este momento reseñar que el ayuntamiento competente podrá comprobar la veracidad de los datos aportados por el SP, ejerciendo dicha entidad local las facultades de comprobación que en ese sentido la Ley le concede.
Veamos a continuación, la segunda hipótesis, es decir, el supuesto en el que se produce la existencia de plusvalía en la transmisión, en este caso, el TC ha validado en la Sentencia que venimos comentando, el sistema objetivo de determinación de la BI aplicando sobre el VC unos coeficientes máximos establecidos en función del número de años transcurridos desde que se produjo la adquisición del terreno. Pero, a diferencia de la normativa que a día de hoy se encuentra vigente, se propuso una modificación sustancial como es que los coeficientes se ajustarán con carácter anual, al objeto de tener en cuenta en el ámbito de las transmisiones inmobiliarias la evolución del ciclo económico de los precios del mercado inmobiliario. Igualmente, la propuesta de reforma legislativa basada en la STC introdujo como novedad la tributación de las plusvalías generadas en un período inferior al año, habida cuenta de su carácter mas especulativo.
En consecuencia, hay que distinguir dos situaciones, según se declare por el SP la existencia o inexistencia de un incremento de valor. A su vez, en cada caso habrá que distinguir en función del sistema de gestión del impuesto, si el procedimiento tributario empleado es la autoliquidación o la declaración-liquidación, puesto que ello nos determinará la aplicación respectiva de la LRHHLL, en el primer supuesto, los artículos 107 y 110 y en el segundo, el procedimiento regulado en el artículo 107 de la LRHHLL.
En los supuestos de inexistencia de valor, si se opta por la autoliquidación ya no será susceptible de aplicación el artículo 110.4 de la LRHHLL, puesto que el TC lo ha expulsado del ordenamiento jurídico ante situaciones de inexistencia de incremento de valor, obviamente, sigue vigente el procedimiento de determinación de la deuda tributaria previsto en el artículo 107 de la LRHHLL.
En este contexto de la propia STC, se ve aún más reforzado con el criterio esgrimido por el Tribunal Supremo, según el cual: “lo que no tiene cabida en nuestro ordenamiento jurídico es la presunción de derecho de existencia de incremento de valor del terreno urbano transmitido, que en todo caso debe ser objeto de tributación y no la presunción de hecho de existencia de una plusvalía en la enajenación del inmueble, que sigue estando plenamente en vigor”, así lo indica la Sentencia del Tribunal Supremo – STS de 13 de febrero de 2019 -.
El TC ha manifestado que el IIVTNU no es, “en modo alguno, inconstitucional, ateniéndose a su configuración normativa vigente, lo será en aquellos casos en que somete a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica, es decir, las que no presentan incremento de valor del terreno en el momento de la transmisión.”
En este sentido, el SP que presente una autoliquidación declarando que no ha obtenido un incremento de valor y liquidando con resultado cero, podrá acreditar, tal y como hemos señalado con anterioridad, dicha inexistencia de incremento de valor a través de cualquier medio de prueba admitido en Derecho. En este caso, el vigente artículo 110.4 de la LRHHLL no puede ser aplicado, por haber sido declarado inconstitucional para los supuestos de inexistencia de incremento de valor.
Es por ello que, debe admitirse que el SP acredite la inexistencia de incremento de valor, y, dado que ya no le es aplicable la limitación de comprobación contenida en el artículo 110.4, el ayuntamiento podrá comprobar la veracidad de dicha acreditación. Si el resultado de la comprobación arrojara la existencia de un incremento de valor, deberá liquidarse, como ya hemos dicho anteriormente, conforme al procedimiento del artículo 107 de la LRHHLL.
En igual sentido y siguiendo con los pronunciamientos del TC, citamos ahora la STC de 31 de octubre de 2019, que resuelve la cuestión de inconstitucionalidad promovida por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 32 de Madrid, estableciendo que aún existiendo ganancia patrimonial la cuota tributaria resultante a pagar por plusvalía, no puede superar el importe del incremento patrimonial realmente obtenido en aplicación del principio de capacidad económica contenido en el artículo 31.1 de la CE.
En este sentido, tal y como indica el TC, “la capacidad económica debe ser respetada por todo tributo , en el bien entendido que ésta – puede ser real o potencial – aunque nunca inexistente, como sucede en los casos en los que la transmisión de la propiedad de los terrenos en cuestión no pusiera de manifiesto incremento de valor alguno . Incluso en estos supuestos – esto es, cuando la enajenación del bien permitiera identificar una plusvalía – la no confiscatoriedad supondría un límite infranqueable del esfuerzo tributario exigible a los contribuyentes, de suerte que la distribución de la carga tributaria que se deriva de la definición del hecho imponible, de los supuestos de no sujeción, de las exenciones, de las deducciones o de los tipos impositivos, no podría implicar en ningún caso que los obligados tributarios acaben viendo seriamente comprometido su patrimonio, o una gran parte del mismo, o en definitiva, su derecho de propiedad para poder hacer frente al pago de la carga tributaria.”
El TC resuelve en esta Sentencia el supuesto que se le planteó por una ciudadana residente en el municipio madrileño de Majadahonda después de que el Ayuntamiento en cuestión, le girase un recibo por importe de 3.560 euros en concepto de plusvalía por una venta que solo le había reportado una ganancia de 4.344 euros – así, había comprado la casa por un valor de 66.111 euros y la vendió por 70.355 euros – pero con la peculiaridad que entre ambas operaciones mediaban 14 años, y aplicando los correspondientes coeficientes, la entidad local cifró la plusvalía en 17.800 euros, si le aplicamos el tipo de gravamen aprobado en la correspondiente OF que era del 20%, resultó una liquidación de 3.560 euros.
Es evidente, que teniedo en cuenta esta nueva STC y a la espera de la reforma legislativa que se propuso en 2018 y que analizaremos a continuación, el SP puede encontrarse en una situación de plena inseguridad jurídica a efectos de practicar la correspondiente liquidación del impuesto.
Es oportuno indicar, que algunos ayuntamientos vienen ignorando los pronunciamientos del TC obligando al SP a acudir a la vía del recurso, lo que sin duda va a nutrir de arduo e intenso trabajo a la jurisdicción contencioso-administrativa. Otros ayuntamientos, sin embargo, han suspendido o paralizado liquidaciones hasta que se promulgue una reforma legislativa acorde con las SSTC.
Hay que señalar que en ambos casos, bien escasa ganancia o bien pérdida patrimonial, inferior a la cuota del impuesto, respecto de aquellos ayuntamientos cuya postura está siendo respetuosa con la jurisprudencia expuesta, se debe presentar copia de las escrituras de adquisición y transmisión, solicitando por medio de escrito que se practique la liquidación como no sujeta, o bien que se haga la misma por el límite de la ganancia obtenida.
Por el contrario, aquellos ayuntamientos en los que se gire la liquidación vulnerando el criterio del TC, es aconsejable efectuar el pago y recurrir posteriormente dicha liquidación bien en vía administrativa, o ante la jurisdicción contencioso-administrativa.
Es importante reseñar que, la recepción constitucional del deber de contribuir a los gastos públicos según la capacidad económica de cada contribuyente configura un mandato que vincula no sólo a los ciudadanos sino también a los poderes públicos – STC 76/90 -, ya que si unos están obligados a contribuir de acuerdo con su capacidad económica al sostenimiento de los gastos públicos, otros, los poderes públicos, en principio, están obligados a exigir esa contribución a todos los contribuyentes cuya situación ponga de manifiesto una capacidad económica susceptible de ser sometida a tributación – STC, 255/2004-.
3.- CONSIDERACIONES SOBRE LA PROPOSICIÓN DE LEY POR LA QUE SE PROPUSO MODIFICAR EL TEXTO REFUNDIDO DE LA LEY REGULADORA DE LAS HACIENDAS LOCALES – BOLETÍN OFICIAL DE LAS CORTES GENERALES DE 9 DE MARZO DE 2018, 122/000196, NÚMERO 225-1 -.
La STC 59/2017, de 11 de mayo, declaró que: “la forma de determinar la exitencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir de la publicación de esta Sentencia.”
En fecha más reciente, la STC 126/2019, de 31 de octubre, volvió a incidir en la idea con la siguiente argumentación: “Solo al legislador le es dado, entonces, regular esa contribución y la forma de adecuarla a la capacidad económica de cada cual, dado que a fecha de hoy han transcurrido más de dos años desde la publicación de la STC 59/2017, de 11 de mayo, sin que haya acomodado el impuesto a las exigencias constitucionales. Es importante subrayar que el principio de seguridad jurídica – contenido en el artículo 9.3 de la CE – exige no solo la claridad y certeza sobre el ordenamiento jurídico aplicable, sino también la legítima confianza y la previsibilidad en sus efectos, entendida como la expectativa razonablemente fundada del ciudadano de cuál ha de ser la actuación del poder en la aplicación del Derecho” – STC 135/2018, de 13 de diciembre, fundamento jurídico 5 -.
Tal y como establecía la Proposición de Ley – en adelante PL – en su propia Exposición de motivos, dicho texto tenía por objeto “ dar rápida respuesta al mandato del TC de llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto como consecuencia de la STC de 11 de mayo de 2017, sin esperar al completo desarrollo normativo abierto con la creación por parte del Gobierno de España de la Comisión de Expertos para la revisión y análisis actual del sistema de financiación local.”
Hay que indicar, en primer lugar, que el hecho mas llamativo de la propuesta de reforma legislativa fue la introducción de un nuevo supuesto de no sujeción para los casos en los que el SP acreditase que no había obtenido incremento de valor. A ello, hay que unir, en segundo lugar, la presencia para determinar la BI del impuesto a través de la aplicación de unos coeficientes en función del número de años transcurridos desde que se procedió a la adquisición del terreno, que anualmente, mediante la Ley de Presupuestos Generales del Estado – en adelante, LPGE – tendría las oportunas actualizaciones teniendo por objeto adaptar dichos coeficientes a la situación real de evolución del propio mercado inmobiliario.
Hagámos a continuación algunas reflexiones acerca de estas dos circunstancias relevantes citadas.
Comencemos viendo el nuevo supuesto de no sujeción que se establecía en la PL, así lo regulaba dicho texto, añadía un apartado quinto al artículo 104 de la vigente LRHHLL, cuya redacción quedaba de la siguiente manera:
“No se producirá la sujeción al impuesto en las transmisiones de terrenos, respecto de los cuales el SP acredite la inexistencia de incremento de valor, por diferencia entre los valores reales de transmisión y adquisición del terreno. A estos efectos, el SP deberá declarar la transmisión no sujeta, así como aportar las pruebas que acrediten la inexistencia de incremento de valor.”
En consonancia con lo anterior, se modificaba igualmente el apartado cuarto del artículo 110 de la LRHHLL, cuya redacción propuesta fue la siguiente:
“Los ayuntamientos quedarán facultados para establecer el sistema de autoliquidación por el SP, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante de aquella dentro de los plazos previstos en el apartado segundo de este artículo. Respecto de dichas autoliquidaciones, sin perjuicio de las facultades de comprobación de los valores declarados por el SP a los efectos de lo dispuesto en el artículo 104.5 de esta ley, el ayuntamiento correspondiente solo podrá comprobar que se han efecutado mediante la aplicación correcta de las normas reguladoras del impuesto, sin que pueda atribuirse valores, bases o cuotas diferentes de las resultantes de tales normas.”
Por lo que respecta a los coeficientes que se aplican sobre el valor del terreno en el momento del devengo del impuesto, será el que corresponda de los aprobados por el correspondiente ayuntamiento según el período de generación del incremento de valor, sin que pueda exceder de los límites que la PL establecía, a saber:
“Si el período de generación es inferior a un año, el coeficiente aplicable será el 0,09, si dicho período es de 1, 2 y 3 años, el coeficiente será el 0,11, si es de 4 años, el 0,10, si se trata de 5 años, el 0,09, en el caso de un período de 6 años, el 0,08, para el supuesto de generación que abarque los 8,9 y 10 años, el coeficiente aplicable será el 0,06, para los 11 años, el 0,08, en el caso de los 12 años, el 0,09, si se tratara de 13 años, será el 0,16, en el caso de 14 años, el 0,23, para el supuesto de 15 años, sería el 0,30, para los 16 años, el 0,38, si el período es de 17 años, el 0,44, si estamos hablando de un período de generación de 18 años, el coeficiente será el 0,50, en penúltimo lugar, si se trata de 19 años, el 0,55 y en último lugar, para un período igual o superior a 20 años, el coeficiente aplicable será el 0,60.”
La PL regulaba la previsión normativa de que estos coeficientes máximos serían actualizados anualmente mediante norma con rango legal, pudiendo llevarse a cabo la misma en el marco de la LPGE.
La citada PL decayó al disolverse las Cortes Generales y convocarse elecciones generales en España en la primavera – abril – de 2019.
4.- INCIDENCIA PRÁCTICA COMPARATIVA ENTRE LA LEY VIGENTE Y LA PROPOSICIÓN DE LEY DE REFORMA CONFORME A LAS SSTC.
Con la finalidad de arrojar luz sobre la aplicación práctica de lo que hubiese representado la aplicación de la PL, nos parece oportuno plantear una serie de supuestos prácticos donde realizamos una comparativa de cual hubiese sido el resultado para el SP, si se aplicara la norma vigente o la propuesta de reforma contenida en la PL.Veámos los siguientes casos.
PLANTEAMIENTO DEL SUPUESTO NÚMERO 1.
Un inmueble es adquirido en el año 2007 por un valor de 450.000 euros, vendiéndose en 2017 por 400.000 euros, el porcentaje que resulta aplicable es el 3,5% en aplicación de la LRHHLL. En la fecha de la venta el VC del suelo es de 35.000 euros y el tipo de gravamen que aplica el Ayuntamiento en su correspondiente OF es del 29%.
RESOLUCIÓN SUPUESTO NÚMERO 1 – LEGISLACIÓN VIGENTE.
La BI sería igual al VC del suelo – 35.000 euros – al que se aplicaría el porcentaje del 3.5% y a su vez se multiplicaría por el número de años transcurridos – en el presente supuesto, 10 años – ello arrojaría un resultado en términos de BI de 12.250 euros. La cuota sería el resultado de aplicar a la BI el tipo de gravamen previsto en la correspondiente OF, o sea, 12.250 x 29%, ello daría un resultado de 3.552 euros.
RESOLUCIÓN SUPUESTO NÚMERO 1- SEGÚN PROPOSICIÓN DE LEY.
Estaríamos ante un supuesto de minusvalía, en consecuencia, la operación no estaría sujeta al impuesto en aplicación de la reforma legislativa propuesta en base a las SSTC.
PLANTEAMIENTO DEL SUPUESTO NÚMERO 2.
Un inmueble es adquirido en 2014 por 400.000 euros y se vende en 2018 por 500.000 euros, el porcentaje que resulta aplicable es el 3,6% en aplicación de la LRHHLL. En la fecha de la venta el VC es de 45.000 euros y el tipo de gravamen que aplica el Ayuntamiento en su OF es del 30%, en la reforma legislativa que se propone el coeficiente aplicable dejaría de ser el 3,6% y pasaría a ser el 0,06%.
RESOLUCIÓN DEL SUPUESTO NÚMERO 2 – LEGISLACIÓN VIGENTE.
La BI sería igual a 45.000 euros x 3.6% x 4 años de antigüedad, ello nos daría una BI con un valor de 6.480 euros. La cuota sería el resultado de aplicar a la BI el Tipo de gravamen, o sea, 6.480 euros x 30%, dando un resultado de 1.944 euros.
RESOLUCIÓN DEL SUPUESTO NÚMERO 2 – SEGÚN PROPOSICIÓN DE LEY.
La BI sería igual a 45.000 euros x 0,06, nos daría un resultado de 2.700 euros, a ello, para determinar la cuota aplicaríamos el 30%, la cuota sería igual a 810 euros.
En aquellos períodos impositivos de generación del impuesto que son cortos, en el caso práctico que hemos analizado lo es de 4 años, los coeficientes están completamente actualizados y en consecuencia se están aplicando valores de mercado reales, obsérvese, que en este caso práctico la diferencia de cuota entre la legislación vigente y la propuesta de reforma legislativa sería de 1.134 euros a favor del ayuntamiento si aplicaramos la vigente LRHHLL, consecuencia de aplicar la diferencia entre 1.944 y 810 euros.
PLANTEAMIENTO DEL SUPUESTO NÚMERO 3.
Un inmueble es adquirido en 1997 por 100.000 euros y se vende en 2019 por 300.000 euros, el porcentaje que resulta aplicable es el 3% en aplicación de la LRHHLL. En la fecha de la venta el VC es de 40.000 euros y el tipo de gravamen que resulta aplicable por el Ayuntamiento es del 28%, en la propuesta de reforma legislativa el porcentaje aplicable dejaría de ser el 3% y pasaría a ser el 0,60% – 20 o más años de antigüedad -.
RESOLUCIÓN DEL SUPUESTO NÚMERO 3 – LEGISLACIÓN VIGENTE.
40.000 x 3% x22 años, nos daría una BI igual a 26.400 euros.
La cuota sería: 26.400 euros x 28%, igual a 7.392 euros.
RESOLUCIÓN DEL SUPUESTO NÚMERO 3 – SEGÚN PROPOSICIÓN DE LEY.
40.000 x 0,60, nos daría una BI igual a 24.000 euros.
La cuota sería: 24.000 euros x 28%, igual a 6.720 euros.
Podríamos destacar que para las plusvalías generadas en períodos de tiempo largos, el supuesto que nos ocupa 22 años, se observa que la cuota tributaria coincide con poca diferencia en la aplicación tanto de la vigente LRHHLL como en la PL, en el supuesto planteado, 672 euros.
Así, pues, a modo de resumen tras ver la incidencia práctica del método vigente y el que se propuso, debemos señalar que si tenemos en cuenta la tarifa vigente, el procedimiento sería el siguiente: BI es igual al VC x porcentaje previsto en el art. 107.4 de la LRHHLL x número de años transcurridos. Ello nos lleva a fijar la siguientes notas distintivas: 1.- No se distingue por años sino que el porcentaje es igual para cada franja de años. 2.- No existe actualización, en consecuencia, es un procedimiento que se aleja de la realidad cambiante del sector inmobiliario y 3.-Quedan exceptuadas de gravamen las plusvalías generadas en un período impositivo inferior a 1 año.
Ahora bien, si hubiesemos aplicado la nueva tarifa, esto es el marco que acabamos de describir de la PL, el sistema hubiese quedado de la siguiente manera con los elementos diferenciadores que a continuación mecionamos: 1.- Se particulariza por años, 2.- Con la aplicación del nuevo coeficiente, se tiene en cuenta, tanto el anterior porcentaje aplicable como el número de años. 3.- Se producirá una actualización de los coeficientes, con carácter anual, por la LPGE y en último lugar, se hubieran sometido a gravamen las plusvalías generadas en un período inferior a 1 año, siendo estas las plusvalías que pueden presentar un mayor grado de especulación.
5.- CONCLUSIONES.
PRIMERA.- El IIVTNU es un impuesto municipal que grava los incrementos de valor que se producen en los terrenos de naturaleza urbana, que se manifiestan al transmitir la propiedad de aquellos por cualquier causa, engloba también los supuestos de constitución o transmisión de un derecho real de goce sobre los mismos.
SEGUNDA.- La propuesta de reforma legislativa que brevemente hemos analizado fue objeto de negociación entre la Federación Española de Municipios y Provincias – FEMP – y el Ministerio de Hacienda y Función Pública. Conviene señalar que la FEMP aglutina la representación de las más de 8.000 EELL existentes en España. La FEMP dio su apoyo a la propuesta de reforma, si bien solicitaron en su momento, que el Gobierno arbitrara medidas de compensación como consecuencia de la pérdida de recaudación que según sus estudios estimaban como muy importantes, consecuencia de la aplicación de la reforma.
TERCERA.- La reforma propuesta por el Gobierno de España, a través del Ministerio de Hacienda y Función Pública y que hizo suya el Grupo Parlamentario Popular en el Congreso, fue formulada en el año 2018 sobre la base de la evolución del mercado inmobiliario en España durante los últimos 20 años, extraída de la muestra que ofrece el Observatorio Catastral del Mercado Inmobiliario que gestiona la Dirección General del Catastro, dependiente esta última de la Secretaría de Estado de Hacienda.
CUARTA.- Para la determinación de los nuevos coeficientes se tuvo en cuenta la información disponible por la Dirección General del Catastro de las transmisiones de inmuebles realizadas de forma efectiva en el mercado ante fedatario público durante los dos últimos años, a través, de análisis estadístico de los períodos de tenencia y de los valores de transacción reflejados en los correspondientes documentos públicos.
QUINTA.– Se consideró imprescindible modificar los coeficientes actuales de la LRHHLL para reflejar la evolución real del mercado, y además, permitir su adaptación anual para asegurar que el impuesto grave la verdadera capacidad económica puesta de manifiesto con la transmisión inmobiliaria efectuada y que en consecuencia, tenga un impacto directo en la reducción de la litigiosidad.
SEXTA.-Por acuerdo de Consejo de Ministros de 10 de febrero de 2017, se constituyó la Comisión de expertos para la revisión del modelo de financiación local, el trabajo de dicha Comisión finalizó con la entrega del correspondiente informe al Ministerio de Hacienda el 26 de julio de 2017, en el ámbito de dicho estudio se realizaron una serie de propuestas de revisión del marco tributario local, reproducimos por su interés la recomendación número 149 del citado informe relativa al IIVTNU, que decía lo siguiente:
“Se podría establecer expresamente un supuesto de no sujeción, ya que, donde no ha habido un aumento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, no hay capacidad económica gravable. Esta solución exigiría, asimismo, modificar un tributo cuya cuantificación descansa sobre valores objetivos – valores catastrales – respecto de los cuales no se permiten criterios de valoración distintos a los que aporta la propia Administración que los determina. Tal situación redundaría en repetir situaciones que el TC ha considerado contrarias al principio de capacidad económica, además, de una desnaturalización del impuesto para aquellos supuestos de teóricas o reales minusvalías.”
SÉPTIMA.- Es evidente que en lo que concierne a los coeficientes fijados en la normativa del IIVTNU, deben determinar de modo objetivo el incremento producido entre la transmisión y la adquisición del inmueble, por lo que, el resultado de la aplicación de los mismos debe reflejar la evolución real del mercado, lo contrario, llevaría a un gravamen injusto y desproporcionado de las plusvalías generadas.
OCTAVA.– Llama poderosamente la atención que tras la STC de mayo de 2017, hayan pasado más de 4 años y medio y no se haya realizado la tan esperada reforma legislativa del impuesto de plusvalía municipal, en este sentido, también se ha perdido la oportunidad de modificarlo a través de la reciente Ley 11/21 de medidas de prevención y lucha contra el fraude – publicada en el Boletín Oficial del Estado, con fecha 10 de julio de 2021 – donde se ha obviado por completo cualquier referencia a dicho tributo local.
NOVENA.- Las SSTC han obligado a modificar el régimen jurídico del impuesto de plusvalía, tanto en el País Vasco como Navarra, en este sentido, el Pleno del TC dictó con fecha 16 de febrero, la STC 26/2017, en la que resolvió la cuestión de inconstitucionalidad promovida por el Juzgado de lo Contencioso- Administrativo número 3 de Donostia. Posteriormente, el TC, dictó en fecha 1 de marzo de 2017, la STC número 37/2017, por la que resolvió la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 3 de Vitoria. Finalmente, se dictó la STC 72/2017, de 5 de junio, promovida por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, en relación con la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de las Haciendas Locales de Navarra.
DÉCIMA.- La Dirección General de Tributos, en consulta vinculante emitida el 23 de enero de 2014, ya advirtió en relación con el impuesto de plusvalía que: “En la determinación del incremento de valor gravado en el impuesto el legislador diseña un sistema de cálculo en función del valor catastral del terreno y de los porcentajes que haya determinado el Ayuntamiento en la ordenanza fiscal del impuesto, en función de los años de permanencia del terreno en el patrimonio del transmitente, sin tener en cuenta otros valores, como puede ser el precio de la transmisión, el valor de mercado en dicho momento, cúal fue el valor catastral cuando se adquirió el terreno o su valor de adquisición. Tampoco calcula el incremento del valor del terreno por diferencia entre un valor en el momento de la transmisión y un valor en el momento de la adquisición, pudiendo haber sido dicha diferencia la existente entre los valores catastrales en ambos momentos, o entre el valor de enajenación y el valor de adquisición, o cualquier otra.”
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS.
JURISPRUDENCIA CITADA.
- Sentencia del Tribunal Constitucional número 59/2917, de 11 de mayo.
- Sentencia del Tribunal Constitucional de 31 de octubre de 2019.
- Sentencia del Tribunal Supremo de 13 de febrero de 2019.
- Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de diciembre de 2020.
LEGISLACIÓN UTILIZADA.
- Ley Reguladora de las Haciendas Locales.
BIBLIOGRAFÍA CONSULTADA.
Martín Fernández, Javier y García Valera, Alberto (Coordinadores) : “ La continuación de la reforma tributaria”, Tirant lo Blanch, Valencia, 2018.
Sánchez García, Nicolás: “Tributos locales: comentarios y casos prácticos”, Centro de Estudios Financieros, novena edición, 2021.
OTRAS REFERENCIAS.
- Proposición de Ley de modificación de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales de 9 de marzo de 2018, número 122/000196, Boletín Oficial de las Cortes Generales, número 225-1.
- Dictamen de la Comisión de Expertos para la revisión del modelo de financiación local entregado al Ministerio de Hacienda y Función Pública el 26 de julio de 2017.
